Spory podatkowe dotyczące rozliczeń marynarzy
Fakt, że sprawa prawidłowej kwalifikacji rodzaju usług wykonywanych przez statek nie jest prosta – potwierdza wyrok WSA w Szczecinie z dnia 13 kwietnia 2023 r., wydanego w sprawie I SA/Sz 918/22. Spór zainicjowało złożenie przez podatnika wniosku o ograniczenie poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2022 r.
Organ podatkowy odmówił. Zdaniem NUS statek na którym podatnik wykonywał pracę, pływał po europejskich wodach śródlądowych, w szczególności: Holandii, Niemiec, Belgii, Francji. Efektu nie przyniosło również odwołanie złożone przez podatnika.
Organ odwoławczy wyjaśnił, że warunek wykonywania pracy poza terytorium lądowym państw zawiera przepis art. 27g ust. 5 PIT. Po spełnieniu tego warunku, możliwe jest skorzystanie z ulgi abolicyjnej. Z zaistniałych w sprawie okoliczności, w szczególności z zaświadczenia wydanego przez pracodawcę podatnika, wynika, że posiadane przez niego statki pływają po wodach europejskich śródlądowych.
Z takim stanowiskiem fiskusa nie zgodził się sąd administracyjny. Zdaniem WSA w Szczecinie, organy podatkowe obu instancji utrzymywały, że marynarz wykonuje pracę na lądzie i dlatego nie mają do niego zastosowania regulacje dotyczące tzw. ulgi abolicyjnej, a w konsekwencji, że brak jest podstaw do uwzględnienia wniosku o ograniczenie poboru zaliczek na PIT na 2022 r. Organy, bez odwołania się do jakichkolwiek przepisów przyjęły, że „terytorium lądowe państwa obejmuje obszary lądowe wraz ze śródlądowymi wodami wewnętrznymi”.
Takie wnioskowanie doprowadziło do absurdalnego uznania, że osoby rzeczywiście wykonujące prace w transporcie międzynarodowym na wodach śródlądowych, pracuje na lądzie. Zdaniem WSA, skoro tego rodzaju praca niczym nie różni się od tej wykonywanej przez marynarzy na innych wodach, a także typowe dla branży marynarskiej są ryzyka i niebezpieczeństwa, nie można więc wywieść, że osoba pracująca na takim statku uzyskuje dochody z pracy na lądzie i że nie jest marynarzem oraz nie przysługują jej takie same prawa jak innym marynarzom.
Cytowany wyrok, korzystny dla marynarzy jest nieprawomocny. Podobnie jak orzeczenie WSA w Gdańsku z dnia 17 stycznia 2024 r., wydane w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 984/23, gdzie poparto stanowisko fiskusa, że jednostka na którym marynarz pływał nie była eksploatowana w transporcie międzynarodowym.
Bezspornie została sklasyfikowana jako przybrzeżny statek wsparcia (holownik), statek dostawczy, który zaopatruje platformy wiertnicze. Po drugie podatnik nie wykazał, czy faktycznie statek ten jest eksploatowany przez przedsiębiorstwo singapurskie. Skoro więc umowa polsko – singapurska nie ma zastosowania, brak było podstaw do ograniczenia poboru zaliczek w PIT.
Wyrok NSA z 15 grudnia 2025 r. (II FSK 785/22, skład 7-osobowy) – zapłata podatku za granicą nie warunkuje zastosowania UPO
Doniosłe znaczenie dla sporów o opodatkowanie marynarzy ma wyrok NSA z 15 grudnia 2025 r. (II FSK 785/22), wydany w składzie siedmioosobowym. NSA stwierdził, że ani fakt powstania obowiązku podatkowego w drugim umawiającym się państwie, ani kwestia faktycznej zapłaty podatku przez polskiego podatnika w tym państwie, nie warunkują możliwości zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wystarczające jest, by dochód „mógł być opodatkowany” w rozumieniu konwencji.
Wyrok kończy wieloletni spór, w którym organy podatkowe uzależniały zastosowanie metod unikania podwójnego opodatkowania – a w konsekwencji ulgi abolicyjnej – od wystąpienia efektywnego opodatkowania za granicą. NSA uznał tę wykładnię za nieprawidłową i skierował postanowienie sygnalizacyjne do Ministra Finansów, wskazując na rozbieżność stanowisk między Ministerstwem a terenowymi organami administracji skarbowej (dyrektorami IAS).
Wyrok ma znaczenie przede wszystkim dla marynarzy, których dochody spełniają przesłanki konwencyjne – tj. pracujących na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo umawiającego się państwa. Nie zmienia natomiast sytuacji marynarzy offshore pracujących na statkach, które nie są uznawane za eksploatowane w transporcie międzynarodowym – w ich przypadku konwencja nie ma zastosowania z innego powodu (brak przesłanki transportowej, o czym niżej).
Wyrok nie zmienia również sytuacji w stanie bezumownym, w którym interpretacja ogólna MF (Nr DD4.8201.1.2019) nadal wymaga faktycznej zapłaty podatku za granicą jako warunku ulgi abolicyjnej.
Wyrok NSA z 29 stycznia 2026 r. (II FSK 702/23) – FPSO to nie transport międzynarodowy
Przełomowe znaczenie dla sporów o kwalifikację jednostek offshore ma wyrok NSA z 29 stycznia 2026 r. (II FSK 702/23). W sprawie polskiego marynarza zatrudnionego na jednostce FPSO na wodach Ghany, eksploatowanej przez norweskie przedsiębiorstwo, NSA oddalił skargę kasacyjną i jednoznacznie stwierdził, że pływający system wydobywczy – choć klasyfikowany jako other cargo ship – nie uczestniczy w transporcie międzynarodowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 lit. f i art. 14 ust. 3 Konwencji polsko-norweskiej.
NSA podkreślił, że o zakwalifikowaniu czynności jako „transport” decyduje zasadniczy cel działalności statku. Jeżeli jest nim wydobycie, oczyszczanie, magazynowanie i przeładunek ropy naftowej ze złóż podmorskich – a nie przemieszczanie ludzi i ładunków – to nawet towarzyszące tej działalności elementy przemieszczania nie czynią jej transportem.
Wyrok stanowi kontynuację utrwalonej linii orzeczniczej NSA, obejmującej wyroki: z 27 lutego 2019 r. (II FSK 463/17), z 3 sierpnia 2022 r. (II FSK 2331/20), z 15 listopada 2022 r. (II FSK 806/20) oraz z 18 marca 2025 r. (II FSK 1304/23 i II FSK 1460/23).
Dla marynarzy pracujących na jednostkach FPSO, FSO, FLNG, kablowcach, rurociągowcach i statkach badawczych oznacza to, że szanse na pozytywne rozstrzygnięcie sporu z fiskusem w kwestii kwalifikacji transportowej są obecnie bardzo ograniczone. Nie wyklucza to jednak indywidualnej analizy konkretnego stanu faktycznego – charakter zadań danej jednostki, akwen operacyjny i treść umowy o pracę mogą mieć znaczenie.
Wyrok WSA w Gdańsku z 4 lutego 2026 r. (I SA/Gd 935/25) – statek sejsmiczny i brak kolizji roszczeń podatkowych
Zaledwie tydzień po wyroku NSA w sprawie FPSO, WSA w Gdańsku oddalił skargę marynarza pracującego na statku sejsmograficznym „O” (Research Vessel), eksploatowanym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w Wielkiej Brytanii. Sąd nie tylko potwierdził, że statek badawczy nie uczestniczy w transporcie międzynarodowym, ale wprowadził dodatkowy argument – stwierdzając, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania w ogóle nie ma zastosowania, jeśli nie dochodzi do kolizji roszczeń podatkowych dwóch państw.
Warto odnotować, że teza WSA o konieczności kolizji roszczeń jako warunku zastosowania UPO pozostaje w napięciu z wcześniejszym wyrokiem NSA z 15 grudnia 2025 r. (II FSK 785/22, skład 7-osobowy), w którym sąd stwierdził, że faktyczne powstanie obowiązku podatkowego za granicą nie warunkuje zastosowania konwencji. Rozbieżność ta nie zmieniłaby jednak wyniku sprawy sejsmicznej – niezależnie od przyjętego stanowiska co do warunku zapłaty, statek nie był eksploatowany w transporcie międzynarodowym, a zatem przesłanki konwencyjne nie były spełnione.
Sąd odrzucił również argument, że art. 27g ust. 5 u.p.d.o.f. (praca poza terytorium lądowym) stanowi samodzielną podstawę ulgi – stwierdzając, że przepis ten jedynie znosi limit kwotowy, ale nie kreuje prawa do ulgi abolicyjnej.
Wyrok jest nieprawomocny.
Wyrok WSA w Gdańsku z 18 lutego 2026 r. (I SA/Gd 951/25) – przegrana przez procedurę
W lutym 2026 r. WSA w Gdańsku oddalił skargę marynarza, którego stan faktyczny – statek pod banderą Cypru, żegluga międzynarodowa, przewóz ładunków, zarząd w UK – dawał potencjalne podstawy do skorzystania ze zwolnienia z PIT lub ulgi abolicyjnej.
Marynarz przegrał nie na prawie materialnym, lecz na procedurze. We wniosku o ograniczenie poboru zaliczek powołał się wyłącznie na art. 21 ust. 1 pkt 23c u.p.d.o.f. (zwolnienie z PIT), nie uprawdopodobniając jego przesłanek dokumentacyjnie. Gdy na etapie odwołania próbował zmienić podstawę na art. 27g (ulgę abolicyjną), sąd stwierdził, że wniosek podatnika wyznacza ramy postępowania – a modyfikacja w odwołaniu jest niedopuszczalna.
Sprawa pokazuje, że nawet korzystny stan faktyczny nie gwarantuje pozytywnego rozstrzygnięcia, jeśli wniosek jest sformułowany nieprecyzyjnie, a dokumentacja niekompletna.
Robert Nogacki – radca prawny (WA-9026), założyciel Kancelarii Prawnej Skarbiec.
Są prawnicy, którzy zajmują się prawem. I są tacy, którzy zajmują się problemami, na które prawo nie ma gotowej odpowiedzi. Od ponad dwudziestu lat Kancelaria Skarbiec pracuje na przecięciu prawa podatkowego, struktur korporacyjnych i ludzkiej niechęci do oddawania państwu więcej, niż się państwu należy. Doradzamy przedsiębiorcom z kilkunastu krajów – od tych z listy Forbesa po tych, którym fiskus właśnie zajął konto i którzy nie wiedzą, co robić jutro rano.
Jeden z najczęściej cytowanych ekspertów prawa podatkowego w polskich mediach – pisze dla Rzeczpospolitej, Dziennika Gazety Prawnej i Parkietu nie dlatego, że to dobrze wygląda w CV, lecz dlatego, że pewnych rzeczy nie da się wyjaśnić w piśmie procesowym i ktoś musi je powiedzieć głośno. Autor AI Decoding Satoshi Nakamoto. Sztuczna inteligencja na tropie twórcy Bitcoina. Współautor nagrodzonej książki Bezpieczeństwo współczesnej firmy.
Kancelaria Skarbiec zajmuje czołowe pozycje w rankingach kancelarii podatkowych Dziennika Gazety Prawnej. Czterokrotny laureat Medalu Europejskiego, laureat tytułu International Tax Planning Law Firm of the Year in Poland.
Specjalizuje się w sporach z organami skarbowymi, międzynarodowym planowaniu podatkowym, regulacjach kryptoaktywów i ochronie majątku. Od 2006 roku prowadzi sprawę WGI – jedną z najdłuższych spraw karnych w historii polskiego rynku finansowego, bo są rzeczy, których nie wolno zostawić w połowie, nawet jeśli trwają dwie dekady. Wierzy, że prawo jest zbyt poważne, żeby traktować je wyłącznie poważnie – i że najlepsza porada prawna to ta, dzięki której klient nigdy nie musi stanąć przed sądem.
