Ulga abolicyjna co to?
Ulga abolicyjna przysługuje zarabiającym za granicą, a konkretnie w kraju, którego nie dotyczy zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 23c PIT, z którym mamy umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, przewidującą metodę proporcjonalnego odliczenia. Ulga pozwala obniżyć płacony w Polsce podatek. W 2021 r. ulga abolicyjna została ograniczona do 1360 zł.
Niektórych podatników owo limitowanie jednak nie dotyczy. Są to osoby, które wykonują pracę poza terytorium lądowym. Marynarze, piloci, stewardesy czy pracujący na platformach wiertniczych w zeznaniach rocznych mogli wykazać ulgę bez ograniczeń. Oznacza to, że dochody zagraniczne marynarzy są wciąż efektywnie zwolnione z opodatkowania w Polsce, co pozwala im na uniknięcie podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy od wspomnianego dochodu zapłacili już podatek poza Polską.
Z praktyki wynika, że wykazujący nielimitowaną ulgę abolicyjną są zazwyczaj wzywani do urzędów skarbowych, w związku z złożeniem zeznania rocznego gdzie ulgę abolicyjną uwzględniono. Może to wynika z faktu, że organ podatkowy nie wie, że konkretny podatnik jest marynarzem. Warto – korzystając z nielimitowanej ulgi abolicyjnej – zawrzeć choć krótką adnotację co do źródła przychodu w składanym zeznaniu podatkowym, np. w rubryce „Informacje dodatkowe” (PIT-36 – poz. 524).
Stanowisko, że do rozliczenia dochodów z uwzględnieniem ulgi abolicyjnej w pełnej wysokości (bez stosowania limitu) uprawnieni są podatnicy osiągający zagraniczne dochody poza terytorium lądowym państw, w tym m.in. marynarze potwierdzono w Objaśnieniach Podatkowych wydanych przez Ministra Finansów w sierpniu 2021 r., a dotyczących art. 27g ustawy o PIT. Do sytuacji marynarzy odniesiono się w Objaśnieniach dwukrotnie:
Przykład 1
Pan Wojciech jest polskim rezydentem podatkowym pracującym na pokładzie statku morskiego pływającego na Oceanie Indyjskim. Statek, na którym pracuje Podatnik jest eksploatowany w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę w Wielkiej Brytanii. Czy w stosunku do dochodów osiągniętych w 2021 r. pan Wojciech ma prawo odliczyć kwotę ulgi abolicyjnej w pełnej wysokości (bez zastosowania limitu wynoszącego 1360 zł)?
Tak. Podatnik wykonuje pracę najemną poza terytorium lądowym państw. W związku z tym, podatek obliczony zgodnie z metodą proporcjonalnego odliczenia można pomniejszyć o kwotę ulgi abolicyjnej w pełnej wysokości.
Przykład 2
Pan Jakub jest polskim rezydentem podatkowym. Podatnik jest zatrudniony przez przedsiębiorstwo mające siedzibę w Norwegii na platformie wiertniczej znajdującej się na Morzu Północnym, w obszarze morza terytorialnego Norwegii. Czy obliczając podatek od dochodów uzyskanych w 2021 r. Podatnik ma prawo odliczyć ulgę abolicyjną w pełnej wysokości?
Tak. Miejsce wykonywania pracy przez Podatnika znajduje się poza terytorium lądowym państw. W związku z tym, rozliczając dochody za 2021 r. Podatnik ma prawo odliczyć pełną kwotę ulgi abolicyjnej.
Podsumowując, w Objaśnieniach MF wskazano, że prawo marynarzy do skorzystania z ulgi abolicyjnej nie jest zależne od typu jednostki, na której praca jest wykonywana. Trzeba jednak wyraźnie podkreślić, że Objaśnienia dotyczą warunku „pracy poza terytorium lądowym” (art. 27g ust. 5 u.p.d.o.f.), a nie warunku „eksploatacji statku w transporcie międzynarodowym” — a to właśnie ten drugi warunek jest kwestionowany przez organy podatkowe i potwierdzony przez NSA w odniesieniu do jednostek offshore.
MF potwierdziło również w Objaśnieniach, że ulga abolicyjna (bez limitu) ma zastosowanie zarówno do marynarzy pracujących na statkach, jak i innych jednostkach pływających: jak platformy wiertnicze.
W tym miejscu trzeba jednak zastrzec, że analizowane Objaśnienie MF, choć korzystne dla marynarzy nie stanowią w Polsce źródła prawa i mogą być dowolnie stosowane przez urzędników.
Ulga abolicyjna a marynarze na jednostkach offshore — stanowisko sądów
Objaśnienia MF z 2021 r. nie rozstrzygają jednak wszystkich wątpliwości. W praktyce kluczowe okazuje się nie to, na jakim typie jednostki marynarz pracuje, lecz czy jednostka ta jest eksploatowana w transporcie międzynarodowym. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 stycznia 2026 r. (II FSK 702/23) potwierdził utrwaloną linię orzeczniczą, zgodnie z którą jednostki FPSO, FSO, kablowce, rurociągowce i statki badawcze nie uczestniczą w transporcie międzynarodowym — a zatem dochody marynarzy na nich zatrudnionych nie korzystają z ulgi abolicyjnej na zasadach wynikających z Konwencji polsko-norweskiej.
Oznacza to, że nawet jeżeli marynarz spełnia warunek wykonywania pracy poza terytorium lądowym (art. 27g ust. 5 u.p.d.o.f.), to prawo do nielimitowanej ulgi abolicyjnej może okazać się bezprzedmiotowe, jeśli wcześniej — na etapie ustalania zasad opodatkowania — zostanie zakwestionowany sam fakt pracy w transporcie międzynarodowym.
Art. 27g ust. 5 u.p.d.o.f. — częste nieporozumienie
Wielu marynarzy i ich doradców traktuje art. 27g ust. 5 u.p.d.o.f. jako samodzielną podstawę prawa do ulgi abolicyjnej — rozumując, że skoro pracują poza terytorium lądowym państw, ulga przysługuje im automatycznie i bez limitu. WSA w Gdańsku w wyroku z 4 lutego 2026 r. (I SA/Gd 935/25) jednoznacznie odrzucił tę interpretację.
Art. 27g ust. 5 nie kreuje samodzielnego prawa do ulgi — jedynie znosi limit 1 360 zł z ust. 2. Żeby w ogóle dojść do pytania o limit, trzeba najpierw spełnić warunki z art. 27g ust. 1, a te wymagają, by dochody zagraniczne były rozliczane na zasadach art. 27 ust. 9 lub 9a u.p.d.o.f. Innymi słowy: ust. 5 mówi „ile”, ale ust. 1 mówi „czy w ogóle”.
Objaśnienia MF z 2021 r. nie stoją w sprzeczności z tym stanowiskiem — po prostu go nie artykułują wprost, bo dotyczą wyłącznie kwestii limitu, a nie samego prawa do ulgi.
Czy zapłata podatku za granicą warunkuje prawo do ulgi?
Na to pytanie orzecznictwo nie daje jednolitej odpowiedzi.
WSA w Gdańsku w wyroku z 4 lutego 2026 r. (I SA/Gd 935/25) stwierdził, że brak kolizji roszczeń podatkowych — tj. sytuacja, gdy podatnik nie uprawdopodobnił obowiązku podatkowego za granicą — wyklucza zastosowanie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a w konsekwencji ulgi abolicyjnej. W stanie bezumownym interpretacja ogólna MF (Nr DD4.8201.1.2019) wprost wymaga faktycznej zapłaty podatku.
Natomiast NSA w wyroku z 15 grudnia 2025 r. (II FSK 785/22), wydanym w składzie siedmioosobowym, zajął stanowisko odmienne — stwierdzając, że ani powstanie obowiązku podatkowego w drugim państwie, ani faktyczna zapłata podatku, nie warunkują zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wystarczające jest, by dochód „mógł być opodatkowany” w rozumieniu konwencji. NSA skierował jednocześnie postanowienie sygnalizacyjne do Ministra Finansów, wskazując na rozbieżność stanowisk w administracji skarbowej.
Rozbieżność ta nie dotyczy marynarzy offshore pracujących na statkach nieeksploatowanych w transporcie międzynarodowym — w ich przypadku konwencja nie ma zastosowania z innego powodu (brak przesłanki transportowej). Natomiast dla marynarzy na statkach transportowych, których dochody spełniają przesłanki konwencyjne, wyrok II FSK 785/22 może mieć istotne znaczenie.
Praktyczne konsekwencje tego stanu rzeczy potwierdza również wyrok WSA w Gdańsku z 18 lutego 2026 r. (I SA/Gd 951/25), w którym marynarz powołujący się na zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 23c nie mógł na etapie odwołania „przeskoczyć” na ulgę abolicyjną z art. 27g — sąd stwierdził, że wniosek wyznacza ramy postępowania.
Robert Nogacki – radca prawny (WA-9026), założyciel Kancelarii Prawnej Skarbiec.
Są prawnicy, którzy zajmują się prawem. I są tacy, którzy zajmują się problemami, na które prawo nie ma gotowej odpowiedzi. Od ponad dwudziestu lat Kancelaria Skarbiec pracuje na przecięciu prawa podatkowego, struktur korporacyjnych i ludzkiej niechęci do oddawania państwu więcej, niż się państwu należy. Doradzamy przedsiębiorcom z kilkunastu krajów – od tych z listy Forbesa po tych, którym fiskus właśnie zajął konto i którzy nie wiedzą, co robić jutro rano.
Jeden z najczęściej cytowanych ekspertów prawa podatkowego w polskich mediach – pisze dla Rzeczpospolitej, Dziennika Gazety Prawnej i Parkietu nie dlatego, że to dobrze wygląda w CV, lecz dlatego, że pewnych rzeczy nie da się wyjaśnić w piśmie procesowym i ktoś musi je powiedzieć głośno. Autor AI Decoding Satoshi Nakamoto. Sztuczna inteligencja na tropie twórcy Bitcoina. Współautor nagrodzonej książki Bezpieczeństwo współczesnej firmy.
Kancelaria Skarbiec zajmuje czołowe pozycje w rankingach kancelarii podatkowych Dziennika Gazety Prawnej. Czterokrotny laureat Medalu Europejskiego, laureat tytułu International Tax Planning Law Firm of the Year in Poland.
Specjalizuje się w sporach z organami skarbowymi, międzynarodowym planowaniu podatkowym, regulacjach kryptoaktywów i ochronie majątku. Od 2006 roku prowadzi sprawę WGI – jedną z najdłuższych spraw karnych w historii polskiego rynku finansowego, bo są rzeczy, których nie wolno zostawić w połowie, nawet jeśli trwają dwie dekady. Wierzy, że prawo jest zbyt poważne, żeby traktować je wyłącznie poważnie – i że najlepsza porada prawna to ta, dzięki której klient nigdy nie musi stanąć przed sądem.
